2015年汇算清缴几个知识点

一、视同销售收入
国税函[2008]828号文件中对企业内部处置资产进一步规定：二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。


1、将财产、货物用于广告、样品时的纳税调整


新准则对上述行为均无视同销售的规定，企业应根据具体用途，按产品的账面价值及应交流转税借记“营业费用——广告费、业务宣传费”科目。国税函[2008]828号规定，上述行为应作视同销售处理，一方面应将不含流转税的产品公允价值与账面价值之间的差额调增应纳税所得额，另一方面，上述会计核算中的营业费用在税前扣除时不得超过销售（营业）收入的15%。如果企业以外购的资产作为广告品、样品时，可按购入时价格确定视同销售收入。


特别提醒：企业内部陈列的样品因不存在物权转移问题，会计核算中仍保留为“库存商品”账户的余额，不应视同销售。


2、将财产、货物用于捐赠、赞助时的纳税调整


新准则对上述行为均无视同销售的规定，企业应按产品的账面价值及应交流转税，借记“营业外支出”等科目。税法中规定，上述行为应作视同销售处理，一方面应将不含流转税的产品公允价值与其账面价值之间的差额调增应纳税所得额，另一方面，上述会计核算中的“营业外支出”等可能不得在税前全额扣除，从而形成永久性差异。


3、将财产、货物用于交际应酬的纳税调整

国税函[2008]828号文件中则明确规定要视同销售：将自产产品用于交际应酬，按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入，调整其视同销售所得；外购商品作为交际应酬使用时，按购买价格确定其视同销售收入。会计上计入“管理费用—交际应酬费（招待费），从而构成永久性差异。

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4、操作注意事项：


A、非货币性资产交换视同销售业务中，包含了“非货币性资产对外投资”


B、其他货物、财产、劳务视同销售收入业务中，根据国税函[2008]828号规定：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。注意：按购入时的价格确定视同销售收入，同时确认视同销售成本——平进平出。但可增加业务招待费、广宣费等计费额度的基数。


二、未按权责发生制原则确认的收入


《企业所得税实施条例》第九条中规定了确认计税收入的基本原则——权责发生制原则，但在《实施条例》及其他政策中又对三类收入作出了一些例外规定。


1、《实施条例》第十八条规定：“利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。”


2、《实施条例》第十九条规定：“租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。”但是，国税函[2010]79号规定，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。《企业会计准则解释第1号》（财会[2007]14号）规定：出租人提供免租期的，承租人应将租期总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应当确认租金费用；出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。


3、《实施条例》第二十条规定：“特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。”


三、公允价值变动收益


1、会计核算中导致公允价值变动收益的事项汇总：投资性房地产、债务重组、非货币交换、交易性金融资产、可供出售金融资产、衍生金融工具、套期保值。


2、会计准则以权责发生制作为确认、计量、记录和报告的基础；企业所得税法纳税必要资金为原则，或者说主要以现金利润而不是纸上利润为基础，对纳税人的应税收入进行强制征收。


3、《企业所得税法实施条例》第五十六条：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。


4、因此，“公允价值变动损益”属于“浮盈、浮亏”，税法不予认可。以公允价值对部分资产项目计价所产生的变动损益构成纳税调整事项，在持有期间一般作反向纳税调增（减）。


四、不征税收入与免税收入财税


1、《企业所得税法》第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入：（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。


2、特殊的不征税收入：1、财税[2011]70号——专项用途财政性资金。2、财税[2012]27号——第五条明确，符合条件的软件企业，按照财税[2011]100号规定，取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。


3、《企业所得税法》第二十六条 企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入；（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，但是，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（四）符合条件的非营利组织的收入。


4、不征税收入与免税收入的一个根本区别在于：不征税收入属非应税收入，而免税收入属应税收入。因此，两者的税收待遇不同：集中体现在各自所对应的扣项成本费用上，不征税收入形成的成本费用无论多少均不得税前扣除，它也无法在应税收入中得到弥补；而免税收入形成的成本费用则可冲减所得额，形成的亏损也可以在税前扣除。


五、工资与劳务派遣及跨国派遣


1、2009年3号文对“合理工资薪金税前扣除”强调5项原则，实质指形成“雇佣与被雇佣关系”，但并没有提出必须有社保关系（某些基层税务机关提出此类要求）。


2、2012年15号公告提出“季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工”都应区分工资薪金支出和职工福利费支出，其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。


3、2014年新准则第三条规定：职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。


4、新准则与15号公告都提出劳务派遣人员也是企业工资薪金支出范畴。因而可以作为计算其他各项相关费用扣除的依据。支付的劳务派遣用工费用可能取得营业税发票（未来营改增后是增值税发票），也应计入“应付职工薪酬”科目‚作为计提福利费、职工教育经费、工会经费、补充养老、补充医疗保险等的依据。但是，一般需在发票栏目上或清单上列明区分“工资、社保、福利费、管理费”等具体数额。


5、在所得税处理上，如果属于“提供人员”的劳务，则人员的实际雇佣关系在实际用工单位，应在实际用工单位作为工资、薪金扣除。如果属于“提供服务”的劳务，则人员应属于提供服务的单位，在提供服务的单位作为工资、薪金扣除。接受劳务单位必须凭发票在企业所得税前扣除。


六、模糊费用的涉税处理


（一）餐费与会议费的区别


餐费受到招待费（或福利费）比例的限制；会议费无比例限制。


企业发生的会议费，以发票和付款单据为税前扣除凭证。企业应保存会议时间、会议地点、会议对象、会议目的、会议内容、费用标准等内容的相应证明材料，作为备查资料。目前实务中，酒店宾馆等纳税人提供餐饮住宿劳务同时提供会议服务，一并缴纳营业税，如其提供的会议服务能够分开核算，单独开票的，就会议服务收入缴纳增值税。因此，会务费如能取得增值税发票，在企业所得税税前扣除上可获得主动权。


（二）广告费与业务宣传费的区别


广告费—通过媒体，业务宣传费—未通过媒体的广告性支出；发票（或清单）不同。


财税[2012]48号：对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。其他企业：15%


（三）差旅费与旅游费的区别


企业发生差旅费支出时，交通费和住宿费以发票为税前扣除凭证，差旅补助支出需提供出差人员姓名、出差地点、时间和任务等内容的证明材料。对补助标准较高或经常性支出的，应提供差旅费相关管理制度。


实务中各地对旅游费规定不一，有税务机关认为属于“与收入无关的支出”，有税务机关认为集体旅游，可在福利费额度内税前扣除。


（四）佣金与回扣的区别


财税[2009]29号：企业按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算佣金限额。财税[2009]29号：企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。


（五）办公费的真实性


税总发〔2014〕22号：重点核查开具金额较大的发票，对列支项目为“会议费”、“餐费”、“办公用品”、“佣金”和各类手续费的发票，要逐票比对、逐票核查其真实性。做到“查税必查票”、“查票必查税”。


七、固定资产加速折旧


国家税务总局公告2014年第64号：


对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等行业企业（以下简称六大行业），2014年1月1日后购进的固定资产（包括自行建造），允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。


企业在2014年1月1日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除；单位价值超过100万元的，允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。


企业持有的固定资产，单位价值不超过5000元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。企业在2013年12月31日前持有的单位价值不超过5000元的固定资产，其折余价值部分，2014年1月1日以后可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。


八、开办费


新准则规定：开办费不再通过长期待摊费用核算，直接计入管理费用。


国税函[2009]98号：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。如果税务处理选择作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。一般应先将筹建期计入管理费用的开办费调增，再自开始生产经营的年度起分3年纳税调减。


九、税前弥补亏损处理方略


企业所得税中的亏损，是在会计利润的基础上依法进行纳税调整确定的金额，以纳税人申报的企业所得税年度申报表上的数据为准。


税收实务中：亏损弥补属于自行申报类项目，纳税人在企业所得税申报时，按税收规定直接计算应纳税所得额。亏损弥补项目，附报有资质的中介机构的鉴证报告，具体由主管税务机关明确报送企业范围；不报送鉴证报告的，税务机关可确认其他亏损弥补管理方式。


1、企业自查调增的应纳税所得额可以弥补以前年度的亏损。


2、税务机关查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题，详见国家税务总局2010年第20号公告。


十、研发费用


1、国税发[2008]116号规定：下列实际发生的下列费用支出，允许加计扣除：（1）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；（2）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；（3）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；（4）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；（5）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；（6）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；（7）勘探开发技术的现场试验费；（8）研发成果的论证、评审、验收费用。


2、最新的财税[2013]70号文，允许对研发费税务口径放宽！以下费用也可以加计扣除：（1）研发人员的社保、住房公积金。（2）专门用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用。（3）不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费。（4）新药研制的临床试验费。（5）研发成果的鉴定费用。


3、先按会计口径归集，再按税法口径纳税调整。


4、财税[2013]70号：主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供地市级（含）以上政府科技部门出具的研究开发项目鉴定意见书。


5、建议：提前在科技部门或经信部门进项研发费科技立项！虽然未形成“成果”研究开发费也可以享受加计扣除优惠政策，但最好在科技部门成果处进行鉴定；建立以科技立项书上列示人员牵头的研发活动管理制度：研发考勤、设备专人管理、材料领用的人员签字、费用报销的审批；建议“研究开发费”全部列入“管理费用”项下，同时协调好会计审计，再实行台账管理制度。


十一、长期股权投资的涉税处理


1、初始投资阶段


《企业会计准则第2号——长期股权投资（2014）》规定：在权益法下，“长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本”。这种情况下会计与税收之间无差异。


但是相反情况下，新准则规定：“长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。”在此情况下，长期股权投资的计税基础仍保持初始投资历史成本不变，但计入当期损益的初始投资成本与公允价值之间的差额不作为应税所得。


2、权益法核算阶段


在权益法下，会计核算将投资企业与被投资企业作为一个整体看待，确认尚未实际分配的长期股权投资收益。税法对此不予认可，作反向纳税调整，构成暂时性差异：即会计上确认为利润，纳税调减；会计上确认为亏损，纳税调增。


3、持有期间分配股利的免税与重复纳税


（1）、实际分配


《企业所得税法》第二十六条：居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。国税函[2010]79号：企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。


（2）、被投资企业将未分配利润或盈余公积转增股本


注意：此项行为存在税会差异，如操作不慎，未来会重复纳税！


会计核算：投资企业可不作会计处理。


税务操作步骤：先纳税调增（体现计税投资收益）——同时增加长期股权投资计税基础，再报税务机关免税备案手续后纳税调减。按上述步骤操作，即可增加长期股权投资的计税基础（成本），将来转让处置时，可减少重复纳税。


4、转让、处置所得的纳税调整


《企业所得税法实施条例》第十六条规定企业转让股权取得的所得为应税所得。会计核算中，无论长期股权投资采用成本法或权益法，至转让、处置时，“长期股权投资”账面金额与税法规定的原始计税成本往往不一致，所以，在转让收入既定的情况下，计税所得与账面投资收益往往不相等，形成时间性差异。


5、税会差异处理方法：A、先确定股权转让收入（会计与税收一般一致）；B、追溯最原始资金投入成本—税收坚持历史成本；C、计算出计税收益；D、与当年度会计账面投资收益比较：a、计税收益大于账面投资收益，差额部分调增，b、计税收益小于账面投资收益，差额部分调减。

 

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